Tolérance – Affectation réelle – Prorata spécial calculé comme un prorata général – Arrondissement et dispense

Lorsqu’un assujetti opère la déduction selon le régime de l’affectation réelle (article 46, §2 du CTVA), il déduit 100% de la TVA supportée en amont se rapportant à des frais relatifs à son secteur d’activité permettant l’exercice d’un droit à déduction intégrale. Quant aux frais se rapportant à son secteur d’activité ne lui ouvrant pas un droit à déduction, aucune TVA supportée n’est déduite.

Dans certains cas, cet assujetti est amené à établir un ou plusieurs proratas spéciaux à appliquer pour la déduction de la TVA relative à des frais supportés en amont concernant tant le secteur d’activité lui permettant l’exercice d’un droit à déduction intégrale qu’au secteur ne lui ouvrant aucun droit à déduction.

Il n’existe aucune règle pour déterminer le prorata spécial. Ce dernier peut être établi sur un large éventail de critères (m² pour un bâtiment utilisé pour diverses activités soumises à des régimes TVA différents, nombre de dossiers traités, emploi de personnel, etc.). Une modification du prorata spécial a toujours un impact sur l’étendue du droit à déduction, quelle que soit l’ampleur du changement.

Toutefois, dans certains cas, le prorata spécial est calculé comme un prorata général soit sur base d’une fraction reprenant au numérateur le chiffre d’affaires annuel des opérations permettant la déduction TVA et au dénominateur, le chiffre d’affaires de l’ensemble des opérations effectuées par l’assujetti.

Le 22 mars 2023, le ministre des Finances a eu l’occasion de préciser que « ce n’est que dans le cas où un prorata spécial est calculé « comme un prorata général » que l’administration accepte que les règles applicables au prorata général soient également appliquées au prorata spécial. Il s’agit, p. ex. des règles relatives à l’arrondissement du prorata général et de la dispense pour l’assujetti d’opérer la révision de son droit à déduction de la taxe payée en amont sur la base d’un prorata provisoire lorsque la différence entre ce prorata provisoire et le prorata définitif à prendre en considération n’atteint pas 10 % (article 17, § 1er, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 3). Cette dispense n’est pas applicable en cas de révision d’un prorata estimé provisoirement d’après les prévisions d’exploitation (article 17, § 1er, alinéa 2, de l’arrêté royal n° 3) ».

Prenons le cas d’un médecin qui effectue d’une part, des consultations à but thérapeutique et, d’autre part, des études cliniques au bénéfice de firme pharmaceutique. Le médecin a le statut d’assujetti mixte et opère sa déduction selon le principe de l’affectation réelle. Imaginons que ce médecin acquiert, dans le cadre de son activité professionnelle, un nouveau bâtiment dans lequel il exerce ses deux activités. Afin de déterminer le pourcentage de déduction de la TVA supportée sur l’acquisition de ce nouveau bâtiment, le médecin établit un prorata spécial comme un prorata général.

Pour l’année N, son chiffre d’affaires annuel de ses activités soumises à la TVA (études cliniques) est de 58.327 EUR. Son chiffre d’affaires annuel pour l’ensemble de ses activités est de 180.473 EUR. Pour le calcul du prorata spécial comme un prorata général, les règles suivantes seront, par tolérance, appliquées :

• Arrondissement du numérateur et du dénominateur à la dizaine d’euros supérieure ;
• Arrondissement du pourcentage à l’unité supérieure ;
• Cela donne donc 58.330 / 180.480 = 32,32 %, soit 33%.

Pour l’année N+1, si son prorata spécial est de 31%, ce médecin sera dispensé d’effectuer la révision pour l’année N.

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Cabinet d’avocats Aurélie Soldai

Avocats au Barreau du Brabant Wallon